因應(yīng)BEPS行動(dòng)計(jì)劃的反避稅體系構(gòu)建研究

　　本書除緒論外，分為四章：第一章稅收協(xié)定濫用的反避稅規(guī)則。各國通過簽訂稅收協(xié)定避免重復(fù)征稅，但稅收協(xié)定相關(guān)條款被濫用也成為國際避稅的主要方式，各國以及BEPS第6項(xiàng)行動(dòng)計(jì)劃形成主要目的測試為一般條款、利益限制條款和受益所有人規(guī)則為特別條款的反避稅規(guī)則：（1）主要目的測試具有適用的簡易性和打擊的全面性，被我國等廣泛應(yīng)用。我國應(yīng)當(dāng)參照BEPS行動(dòng)計(jì)劃，借鑒歐盟、澳大利亞、印度等經(jīng)驗(yàn)，進(jìn)一步明確主要目的測試的主要目的，完善主要目的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)測試，協(xié)調(diào)與其他稅收協(xié)定濫用反避稅的關(guān)系。（2）利益限制條款針對(duì)擇協(xié)避稅行為進(jìn)行一系列主觀測試和客觀測試，其起源自美國，經(jīng)由OECD的推廣，成為各國落實(shí)BEPS行動(dòng)計(jì)劃的重要舉措。我國應(yīng)當(dāng)綜合運(yùn)用主要客觀測試，完善相關(guān)配套制度，不斷拓展利益限制條款的適用空間。（3）受益所有人規(guī)則是針對(duì)導(dǎo)管避稅等設(shè)計(jì)的特別反避稅條款，受益所有人認(rèn)定是規(guī)則適用的前提。OECD、FATF等國際組織不斷推進(jìn)國際稅收、反洗錢等領(lǐng)域的受益所有人認(rèn)定工作，美國、英國、加拿大等也存在較為豐富的司法實(shí)踐。我國應(yīng)當(dāng)進(jìn)一步改進(jìn)受益所有人認(rèn)定的不利因素測試，加強(qiáng)受益所有人統(tǒng)一識(shí)別、信息登記和信息共享管理。第二章稅收優(yōu)惠濫用的反避稅規(guī)則。一些國家和地區(qū)制造稅收洼地以增強(qiáng)自身的國際競爭力，但納稅人濫用稅收優(yōu)惠已成為逃避稅的重要途徑之一，諸如傳統(tǒng)意義上的受控外國企業(yè)和現(xiàn)代意義上的有害稅收競爭專利盒。（1）受控外國企業(yè)的認(rèn)定是受控外國企業(yè)稅制適用的首要前提，具有重要的預(yù)警功能，主要包括受控實(shí)體、控制、地域范圍等三要素。我國應(yīng)當(dāng)參照BEPS行動(dòng)計(jì)劃，借鑒美國、歐盟等經(jīng)驗(yàn)，豐富受控實(shí)體的類型，增加經(jīng)濟(jì)控制，完善共同控制測試，運(yùn)用實(shí)際稅額比較法進(jìn)行稅率要素認(rèn)定，并且增設(shè)黑名單、灰名單。（2）基于稅收公平和稅收中性的要求，受控外國企業(yè)稅制設(shè)立實(shí)際經(jīng)營、積極營業(yè)、特定經(jīng)濟(jì)活動(dòng)、公司上市、微量所得、稅率等除外規(guī)則，BEPS行動(dòng)計(jì)劃以及美國、德國、南非、阿根廷等對(duì)受控外國企業(yè)稅制適用除外進(jìn)行積極的探索，我國應(yīng)當(dāng)予以借鑒，進(jìn)一步優(yōu)化合理經(jīng)營、積極經(jīng)營、微量所得等除外適用規(guī)則。（3）專利盒是一種作用在企業(yè)研發(fā)周期末端的稅收優(yōu)惠政策，具有激勵(lì)創(chuàng)新和有害競爭的正負(fù)效應(yīng)。近年來，BEPS行動(dòng)計(jì)劃對(duì)有害競爭專利盒予以高度重視，荷蘭、德國、英國、美國等也因應(yīng)相關(guān)要求調(diào)整專利盒政策。我國存在類專利盒，為了避免有害稅收競爭，應(yīng)當(dāng)改進(jìn)類專利盒的適用范圍，健全類專利盒實(shí)質(zhì)性活動(dòng)的認(rèn)定。第三章稅收處理濫用的反避稅規(guī)則。不同客體、主體在不同國家乃至同一國家的稅務(wù)處理存在差異，一些混合錯(cuò)配安排、資本弱化等避稅手段正是對(duì)此稅收處理差異予以濫用。（1）混合實(shí)體錯(cuò)配安排利用不同國家或地區(qū)對(duì)混合實(shí)體的不同稅收處理進(jìn)行的稅收套利。我國應(yīng)當(dāng)借鑒BEPS行動(dòng)計(jì)劃和歐盟做法，明確混合實(shí)體在國內(nèi)稅法和稅收協(xié)定的法律地位，統(tǒng)一國內(nèi)外合伙企業(yè)稅制，規(guī)范合伙人與合伙企業(yè)之間的關(guān)聯(lián)交易，改進(jìn)所得類型及其計(jì)算，稅收協(xié)定增設(shè)透明實(shí)體規(guī)則。（2）具有債權(quán)和股權(quán)雙重性質(zhì)的混合金融工具被納稅人用于混合錯(cuò)配安排，BEPS行動(dòng)計(jì)劃和美國、歐盟對(duì)此種避稅予以專門規(guī)制。我國國內(nèi)稅法應(yīng)當(dāng)明確金融工具性質(zhì)，加強(qiáng)重點(diǎn)征管，制定反金融工具混合錯(cuò)配規(guī)則，同時(shí)積極參與相關(guān)稅收管轄權(quán)、分配規(guī)則的國際協(xié)調(diào)和稅收情報(bào)國際合作。（3）納稅人使用資本弱化手段，針對(duì)利息和股息的稅收處理差異，人為的安排資本結(jié)構(gòu)以減少應(yīng)納稅額。借鑒BEPS行動(dòng)計(jì)劃和美國、德國、英國、俄羅斯的資本弱化稅制，我國資本弱化稅制應(yīng)當(dāng)明確適用范圍、改進(jìn)債權(quán)性投資認(rèn)定、完善固定比例規(guī)則及改革超額利息處理。第四章基于征納互動(dòng)的反避稅管理機(jī)制。避稅和反避稅不是簡單貓鼠游戲，為避免稅務(wù)機(jī)關(guān)陷入避稅的信息不對(duì)稱困境以及納稅人面對(duì)反避稅的不確定性，應(yīng)當(dāng)建立單邊預(yù)約定價(jià)、稅收籌劃強(qiáng)制披露等征納互動(dòng)的反避稅管理機(jī)制。（1）單邊預(yù)約定價(jià)是納稅人與稅務(wù)機(jī)關(guān)就其未來年度關(guān)聯(lián)交易的定價(jià)原則和計(jì)算方法達(dá)成協(xié)議的系列活動(dòng)。我國應(yīng)當(dāng)借鑒美國、日本和OECD的預(yù)約定價(jià)立法經(jīng)驗(yàn)，進(jìn)一步完善單邊預(yù)約定價(jià)的關(guān)鍵性假設(shè)、費(fèi)用條款和效力期限，并改革預(yù)備會(huì)談、中小企業(yè)特別程序和爭端解決程序。（2）稅收籌劃強(qiáng)制披露是最新發(fā)展的反避稅管理手段，并且得到BEPS行動(dòng)計(jì)劃的大力推薦，在美國、英國、歐盟等得到應(yīng)用。我國應(yīng)當(dāng)引入稅收籌劃強(qiáng)制披露，對(duì)適用范圍、應(yīng)披露安排、披露人、披露內(nèi)容、披露時(shí)間、其他披露義務(wù)和法律后果加以規(guī)定，并且完善專門管理機(jī)構(gòu)、信息工作平臺(tái)、信息共享機(jī)制、跨境協(xié)調(diào)等配套安排。

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